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【实务】新收入准则下，质保条款是否构成单项履约义务？
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案例
甲公司为智能手机制造商。针对通过线下专营店向消费者销售智能手机，甲公司于2020年推出“阳光质保计划”。在该计划下一年质保期内，质保服务内容包括：
1、手机发生硬件产品和所附配件质量问题，由甲公司负责提供质量保证服务，例如换机或维修；
2、如果由于消费者使用不当（例如手机进水）等原因造成产品故障，甲公司免费提供维修服务。
“阳光质保计划”服务均不能单独向甲公司购买。
上述销售交易中的质量保证条款是否构成单项履约义务？
用存货偿债，会计处理有变化
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解析
首先，企业应当评估客户是否具有单独购买质保的选择权。
对于客户能够选择单独购买质量保证服务的情况，表明该质量保证构成单项履约义务；对于客户不能选择单独购买质量保证服务的情况，则需要进一步评估。
其次，企业应当进一步评估质保是否提供了额外服务。
质量保证性质可能因行业或者客户而不同，有一些质量保证是为向客户保证所销售的商品符合既定标准，即保证类质量保证；而另一些质量保证则是在向客户保证所销售的商品符合既定标准之外提供一项单独服务，即服务类质量保证。企业提供额外服务应当作为单项履约义务。
未构成单独履约义务的质量保证，应按照或有事项准则的规定进行会计处理。
区分保证类还是服务类两种类型的质量保证时，企业应当考虑以下因素：
* 该质量保证是否为法定要求；
* 质量保证期限；
* 企业承诺履行任务的性质。
本案例中，甲公司的承诺除销售手机外还包括：手机出现质量问题时提供质量保证服务及消费者因使用不当发生故障时提供维修服务。消费者不能够选择单独购买这些服务，因此无法直接表明这两项服务构成单项履约义务，需要进一步评估。
硬件和配件发生质量问题时提供的质保服务是否构成单项履约义务？
质量保证服务旨在保障消费者不因手机现存瑕疵而遭受损失，是为向消费者保证所售手机符合既定标准，性质上属于保证类质量保证，并不向消费者提供任何增量服务，因此不构成单项履约义务。
使用不当发生故障时所提供的质保服务是否构成单项履约义务？
在甲公司推出的“阳光质保计划”中，由于消费者使用不当导致手机故障所提供的免费维修服务，属于在向消费者保证所销售手机符合既定标准之外提供的额外服务，性质上属于服务类质量保证。尽管其没有单独销售，该服务与手机销售可明确区分，应该作为单项履约义务。
结论
在该合同下，甲公司的履约义务有两项：销售手机和提供维修服务。甲公司应当按照其各自单独售价的相对比例，将交易价格分摊至这两项履约义务，并在各项履约义务履行时分别确认收入。
来源：普华永道（本微信文章中的信息仅供一般参考之用，不可视为详尽说明，亦不构成普华永道的法律、税务或其他专业建议或服务。普华永道各成员机构不对任何主体因使用本文内容而导致的任何损失承担责任。）
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